¿Cómo llegamos a esta confusión?
¡Es impresionante! Dos años después de la entrada en vigor de la ley 9635 de Fortalecimiento de las finanzas públicas aún estamos con un ambiente lleno de lagunas que, cuando se llenan, solo abren y alimentan suampos más profundos y pestilentes.
Cierto, hay una dificultad inherente a la materia fiscal que requiere de conocimiento especializado para lidiar responsablemente con ella, pero también debemos decir que es labor de los legisladores hacer normas claras y contundentes, que no dejen a la interpretación la peligrosa acción de cumplimiento de las obligaciones tributarias.
Menos aún, por ningún motivo, debe darse espacio para que el Poder Ejecutivo, mediante el Ministerio de Hacienda y su unidad “especializada en materia tributaria,” es decir, la Dirección General de Tributación haga interpretaciones en normas reglamentarias y otras de carácter infra legal, que dañan aún más el bloque de legalidad y certidumbre jurídica.
Los sistemas tributarios no son cómodos de usar por los agentes económicos. Comportan una acción antinatural, el pago por fuera legal de una contribución, tributo o impuesto. Pago que se hace por mandato y no por la obtención de un beneficio concreto de carácter identificable, separable y susceptible de disfrutar como contraste de dicho costo tributario.
Además del costo de orden legal – el impuesto, hay una serie de costos indirectos para gestionar el cumplimiento de obligaciones tributarias. Se denominan carga fiscal indirecta y se compone de los costos en que incurre un contribuyente para recibir de los intermediarios fiscales apoyo en la comprensión de la norma, tanto para cumplir con sus obligaciones de orden altamente técnico, como para cumplimientos concretos, como los estudios de precios de transferencia, tasados en el artículo 81 bis de la normativa de renta desde el año fiscal 2020, así como otro plural de etcéteras.
Temas como la separación contable de bienes entre bienes afectos a la actividad empresarial o lucrativa, de aquellos no afectos, que parece una perogrullada, terminan requiriendo un sofisticado nivel contable, que no es la media de la oferta profesional del mercado. Tampoco existe, como sí lo hay en el derecho comparado, una normativa contable cierta, un plan general contable o plan único de cuentas que, siguiéndole al pie de la letra, da seguridad a los contribuyentes de estar cumpliendo con estas distinciones de manera semántica y sin ambages.
De ahí que el contribuyente, empresario de cualquier tamaño, dependa en su proceso de autoliquidación de impuestos de una serie de agentes intermediarios fiscales, que se convierte en un costo indirecto del cumplimiento tributario.
El contribuyente no experto en temas contables ni económicos que le permiten calcular la base imponible correcta, los ajustes que deba ejecutar por precios de transferencia u otras normas, que no conoce de la hermenéutica jurídica debe invertir en asesoramiento especializado que, según estima el Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT), en el caso de Costa Rica representa un costo equivalente a más del 1.5% del PIB.
Una suma en exceso onerosa y que no se imputa dentro de la contabilización de la presión fiscal. Que si se compara con la de homólogos del club de países ricos a los que nos hemos adherido en la OCDE resulta que su valor facial, es bajo.
No se consideran en el comparativo elementos entorno a la seguridad jurídica que gozan en dichos países, con un mayor seguimiento de sistemas tributarios ordenados, respetuosos de los principios de jerarquía de las normas, donde la Ley sí está por encima de las normas de rango inferior, como parte de la cimentación de un sistema que brinda certeza legal al contribuyente y medios transparentes de difusión que aclaran y no confunden.
¿Cómo llegamos hoy en cambio en Costa Rica, a dos años de la puesta en marcha de la norma, a un estado de cada vez menor claridad de los agentes económicos, incluso de aquellos que dicen prestar estos servicios especializados de orden fiscal?
¡Precisamente por el irrespeto al principio de legalidad que pone en riesgo la legalidad y claridad del bloque normativo en su conjunto!
También surge de la precaria situación en la que algunas prácticas fiscales anacrónicas siguen ejecutándose, a vista y paciencia de las autoridades tributarias, sin que ellas ejerzan funciones de debido control. Cuando pretenden aclarar normas, más bien las desvanecen, las hacen turbias al cumplimiento, sin esfuerzo alguno por programas de educación para los contribuyentes.
Parece haber un objetivo perverso, esperar a que contribuyente incumpla, se equivoque para echar mano a un arsenal de normas de tortura. Sanciones en lo jurídico, pero que se aplican a costa de que es la misma Administración Tributaria la que provoca los incumplimientos, ya sea porque habla o porque hace silencio, generando un ambiente de mutua desconfianza.
En fase de liquidación, los contribuyentes se enfrentan a decir la verdad de los elementos que constituyen sus obligaciones tributarias. Deben distinguir aquello que de manera indudable y por su vínculo a bienes afectos, está sujeto al impuesto sobre las utilidades, de aquello que, por ser rentas incidentales provenientes de bienes no afectos deben tributar bajo las cédulas de impuestos sobre la renta de capital mobiliario o inmobiliario. Deben considerar que, salvo muy pocas excepciones, corresponde entonces la integración de renta, sumando las rentas de capital mobiliario e inmobiliario e integrarlas con la base imponible del impuesto sobre las utilidades.
Es difícil de explicar, mucho menos justificar cómo enfrentar la inopia de la Administración Tributaria cuando tratamos el tema con clientes actuales y potenciales, o con aquellos que fueron asesorados por expertos en la mecánica del ATV, pero sin el conocimiento de que esta herramienta informática no es más que un instrumento útil para comunicarse con la Administración Tributaria. Sus errores, que son muchos, no crean norma ni eximen de responsabilidad. ¡Más difícil explicar por qué el contribuyente debe soportar las consecuencias de la aplicación inapropiada de la norma legal por parte de las autoridades!
Muchos contribuyentes fueron inscritos de oficio como contribuyentes de rentas del capital inmobiliario, por tener actividad de alquileres de inmuebles. Sucedió por la emisión de una norma de carácter informativo, no jurídica, que daba un plazo perentorio para demostrar que tienen al menos un empleado inscrito en el sistema de seguridad social.
Igual sucede con los rendimientos de capital mobiliario, siempre que se demuestre el contar con un empleado en el sistema de seguridad social, puede tributar por la cédula de utilidades.
Un aspecto que luego de estar colgando de una normativa infra legal, se “remendó” en los artículos 5 y 6 del nuevo reglamento de la Ley del impuesto sobre la renta, publicado en diciembre pasado y vigente para el período 2021 y en adelante.
Según el reglamento, para las rentas de capital inmobiliario, el derecho a tributar por el impuesto sobre las utilidades debe mantenerse por un período no menor a cinco años, mientras que, para las rentas de capital mobiliario, el plazo es de al menos un período fiscal.
Debemos remarcar que en la primera disposición de la que la Administración dio cuenta por medio sus redes sociales, no más al inicio de la vigencia de norma, se establecían unos plazos fatales o perentorios, que no los recoge el reglamento con lo que el contribuyente puede ahora, como corresponde si cumple con la condición establecida, optar pasarse a tributar por el régimen de utilidades, que es financieramente más conveniente.
Comprendemos las dificultades mecánicas del ATV, que no flexibiliza la traslación del impuesto de rentas de capital al de utilidades, pero no son estos obstáculos jurídicos, sino consecuencias de anacrónicos sistemas informáticos que el contribuyente debe usar para cumplir con su situación fiscal.
Esto no exime del cumplimiento apropiado de la norma ni para disfrutar de una menor tributación de la que le corresponde, siendo este el caso de quienes creyendo que, al cumplir con el mero pago del impuesto mensual sobre rentas de capital, han finalizado con todas sus obligaciones relativas al impuesto sobre la renta.
Esto no es así cuando, por ejemplo, un contribuyente tiene como único bien un inmueble, en cuyo caso estamos ante el bien principal y afecto a la actividad económica. Si tributa mensualmente por rentas de capital, aunque sea consecuencia de la inscripción masiva de la Administración, no se exime de la incorporación al impuesto a las utilidades de estas rentas inmobiliarias cabiendo, a efectos determinativos del impuesto sobre utilidades los gastos útiles, necesarios y pertinentes a la generación del ingreso sujeto a imposición.
Los pagos que mensualmente haya efectuado, ya sea porque no cumple con el requisito del empleado empadronado en la CCSS o por no haber optado conforme el predicado del artículo 5 del reglamento creyendo que ya el tiempo perentorio se acabó, debe considerarlos como pago a cuenta del impuesto sobre las utilidades, determinado con las tarifas aplicables según su condición.
La puerta cerrada para pasarse al régimen de utilidades debe quedar claro, surgió de una normativa administrativa irregular, carente de fuente legal. El reglamento enmienda que, ahora sí hay fuente legal y que lo que esta restringido es la salida, no la entrada.
También hay que dar cuenta de lo inocuo de la norma en relación con no permitir salir del régimen de utilidades puesto que no deja prevista sanción o consecuencia adversa alguna, lo que hace de esta disposición un “saludo a la bandera”, de los muchos que tiene nuestro sistema fiscal.
La norma respecto del tratamiento de las rentas de capital estaba diseñada en la ley para actuar, en forma general, como un sistema de retención en el que el pagador practicaba la misma, siendo el 15% una reducción y no un gasto deducible como lo vuelve a confundir el reglamento, desconociendo la condición de carácter auto liquidativo de la declaración sobre utilidades, sirviendo por tanto dicha reducción, como una merma de la base imponible pero, según ley, en ningún momento como una imposibilidad real de aplicar los gastos que conforme lo establecido en el artículo 8 de la ley y las limitaciones del artículo 9 de la misma, simplemente no pueden ser modificadas en una norma reglamentaria que es, de nuevo, equívoca.
