Una de las novedades de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, Ley 9635, fue incorporar en nuestra Ley del Impuesto sobre la Renta (artículo 9 bis) una limitación a la deducción de los gastos financieros netos para fines de la determinación del Impuesto sobre las Utilidades, esto siguiendo las recomendaciones de la Acción 4 del Plan BEPS de la OCDE. Antes de esta norma, Costa Rica no tenía una norma específica general anti-subcapitalización.

El artículo 9 bis de la LISR establece una deducibilidad máxima por gastos por intereses netos de un 20% de la utilidad antes de intereses, impuestos, depreciaciones y amortizaciones (UAIIDA) por cada período impositivo.

Esta corresponde a una norma especial antiabuso cuyo fin es limitar la deducción de intereses no bancarios a la que tienen derecho los contribuyentes en cada periodo fiscal, evitando que estos acudan al endeudamiento excesivo y así provoquen la erosión de forma artificial de la base imponible del impuesto sobre las utilidades en perjuicio del Fisco.

Lo anterior implica la necesaria distinción entre los gastos por intereses provenientes del endeudamiento con entidades financieras, sean estas locales o extranjeras, sujetas a vigilancia e inspección y los intereses por endeudamiento intragrupo, los cuales estarían cubiertos por la limitación en cuestión.

Un segundo aspecto que cabe destacar corresponde a la gradualidad asociada a la aplicación de esta norma especial antiabuso, al indicarse en el Transitorio XX de la Reforma Fiscal.

Ley 9635

TRANSITORIO XX. Para los efectos del artículo 9 bis, la deducibilidad máxima por gastos por intereses netos regirá a partir del segundo periodo fiscal del impuesto sobre la renta, contado desde la entrada en vigencia del título II de la presente ley, y esa fecha. Durante los dos periodos fiscales posteriores a la reforma, la deducibilidad máxima fue de un treinta por ciento (30%) y se ajusta a la baja cada año dos puntos porcentuales hasta alcanzar el veinte por ciento (20%). Para el periodo fiscal 2023 que recién inicia, el límite será del 28%.

Limitación a la deducción de intereses no bancarios

Durante el período 2021 y el siguiente a este, el porcentaje de deducibilidad aplicable fue del 30%. A partir de los períodos subsiguientes el porcentaje aludido bajará 2 porcentuales hasta llegar al 20 %.

Adicionalmente, el artículo 9 bis de la LISR reconoce al contribuyente la posibilidad de trasladar o imputar los gastos por intereses no deducidos a ejercicios posteriores, al establecerse que los gastos por intereses netos que superen el 20% permitido en el período fiscal podrán ser deducidos en los períodos impositivos sucesivos y hasta que se agote dicha diferencia, siempre y cuando se cumpla, en cada período impositivo, con el límite señalado en el párrafo primero del artículo 9 bis de la LISR.

Amplifiación del límite máximo

La resolución N.° DGT-R-0032-2020 faculta a los contribuyentes que por razones justificadas requieran de la aprobación, por parte de la Administración Tributaria, de un límite mayor de deducibilidad de intereses al establecido en el artículo 9 bis.

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